ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 сентября 2010 г. N 1674/10
Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации в составе:
председательствующего - Председателя
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Амосова С.М.,
Андреевой Т.К., Бациева В.В., Валявиной
Е.Ю., Вышняк Н.Г., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П.,
Исайчева В.Н., Козловой О.А., Маковской А.А., Нешатаевой Т.Н., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -
рассмотрел заявление совместного
предприятия общества с ограниченной ответственностью
"Сахалин-Шельф-Сервис" о пересмотре в порядке надзора решения
Арбитражного суда Сахалинской области от 20.10.2008 по делу N А59-1445/08-С15,
постановления Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 и
постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от
22.10.2009 по тому же делу.
В заседании приняли участие
представители:
от заявителя - совместного предприятия
общества с ограниченной ответственностью "Сахалин-Шельф-Сервис" - Ахметшин Р.И., Кондуков П.С.,
Шаталов А.В.;
от Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы N 2 по Сахалинской области - Ивкина Т.Д., Овчар О.В., Шаронин В.Ю., Шоколова Л.В.
Заслушав и обсудив доклад судьи Бациева В.В., а также объяснения представителей участвующих
в деле лиц, Президиум установил следующее.
Между Российской Федерацией и компанией
"Сахалин Энерджи Инвестмент
Компани Лтд." (далее - компания) 22.06.1994 было
заключено Соглашение о разработке Пильтун-Астохского
и Лунского месторождений нефти и газа на условиях
раздела продукции (далее - соглашение "Сахалин-2"), регулирующее
вопросы разведки, освоения и разработки запасов углеводородов на этих
месторождениях.
В рамках реализации
соглашения "Сахалин-2" компания заключила с совместным предприятием
обществом с ограниченной ответственностью "Сахалин-Шельф-Сервис"
(далее - общество) договор от 01.07.2003 N Y-00873, в соответствии с которым
общество обязалось выполнить на территории Холмского морского рыбного порта
подготовительные работы, необходимые для дальнейшего предоставления
производственных сооружений и оборудования береговой базы, и оказывать услуги
по предоставлению этих объектов для того, чтобы подрядчики компании могли завозить трубы, материалы и оборудование на остров Сахалин.
Общество, полагая, что прибыль,
полученная в связи с исполнением указанного договора, подлежит исчислению в
общем порядке по правилам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - Кодекс) с применением установленной статьей 284 Кодекса налоговой
ставки в размере 24 процентов, отдельно налоговую базу для расчета размера этой
прибыли не определяло.
Межрайонная
инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области (далее -
инспекция), установив при проведении выездной налоговой проверки деятельности
общества за 2004 - 2006 годы данное обстоятельство, расчетным методом
определила размер прибыли, полученной им от выполнения работ по договору,
заключенному с компанией, и, применив налоговую ставку 32 процента, исчислила
76 939 587 рублей налога на прибыль, отразив это в решении от 30.04.2008 N 10-В (далее - решение инспекции). По мнению инспекции,
необходимость применения в отношении указанных доходов ставки в размере 32
процентов - ставки, которая была установлена на 01.01.1994 Законом Российской
Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль), - следует из определяющих
режим налогообложения условий соглашения "Сахалин-2", которые
распространяют свое действие как на компанию, так и на
привлекаемых ею подрядчиков.
Управление Федеральной налоговой службы
по Сахалинской области (далее - управление) по итогам рассмотрения
апелляционной жалобы общества решением от 16.06.2008 N 0088 изменило
резолютивную часть решения инспекции, уменьшив на 57 512 690 рублей налог на
прибыль (на сумму налога, излишне исчисленного обществом по ставке 24
процента).
Общество обратилось в Арбитражный суд
Сахалинской области с заявлением о признании недействительным упомянутого
решения инспекции. С учетом названных результатов
рассмотрения управлением апелляционной жалобы на решение инспекции общество
просило признать его недействительным по ряду эпизодов, в том числе в части
доначисления 76 939 587 рублей налога на прибыль с доходов, полученных от
выполнения работ по соглашению "Сахалин-2", уменьшения на 57 512 690
рублей налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, установленного
пунктом 1 статьи 122 Кодекса.
К участию в деле в качестве третьих лиц,
не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены управление и компания.
Решением Арбитражного суда Сахалинской
области от 20.10.2008 требования общества удовлетворены частично: решение
инспекции по эпизоду, касающемуся доначисления спорной суммы налога на прибыль
с доходов, полученных от выполнения работ по соглашению "Сахалин-2",
начисления сумм пеней и штрафа, признано недействительным.
Постановлением Пятого арбитражного
апелляционного суда от 02.03.2009 решение суда первой инстанции оставлено без
изменения.
Суды двух инстанций, соглашаясь с
позицией инспекции о необходимости исчисления налога на прибыль с указанных
доходов по налоговой ставке 32 процента, тем не менее
признали решение инспекции недействительным, полагая, что она необоснованно, в
отсутствие оснований, предусмотренных подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса,
применила расчетный метод для исчисления налоговой базы по данному налогу и
определения доли расходов, относящихся к работам, выполненным в рамках
соглашения "Сахалин-2", в общем объеме понесенных расходов.
Федеральный арбитражный суд
Дальневосточного округа, не согласившись с выводом судов первой и апелляционной
инстанций о неправомерности применения инспекцией расчетного метода определения
размера упомянутых расходов, постановлением от 22.10.2009 названные судебные
акты по рассматриваемому эпизоду отменил и направил дело в этой части на новое
рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области. При этом суд кассационной
инстанции поддержал позицию судов о применении в отношении спорных доходов
ставки налога на прибыль в размере 32 процентов.
При новом рассмотрении спора Арбитражный
суд Сахалинской области решением от 17.02.2010 требования общества
удовлетворил, признав применение инспекцией расчетного метода необоснованным.
В заявлении, поданном в Высший
Арбитражный Суд Российской Федерации, общество просит отменить оспариваемые
судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального
права при разрешении вопроса о подлежащей применению ставке налога на прибыль,
и принять новый судебный акт о признании решения инспекции в оспариваемой части
недействительным.
В отзыве на заявление инспекция просит
оставить данные судебные акты без изменения как соответствующие действующему
законодательству.
Проверив обоснованность доводов,
изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в
заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что
заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Суды, разрешая рассматриваемый эпизод
спора, исходили из следующего.
В соответствии со статьей 6 соглашения "Сахалин-2"
компания выполняет обязательства и реализует права самостоятельно либо при
посредстве определяемых ею операторов и поставщиков финансовых, маркетинговых и
инженерно-технических услуг, а также других подрядчиков, субподрядчиков и агентов.
Статьей 18 этого соглашения "Налоги
и обязательные платежи" предусмотрено, что за исключением случаев,
специально оговоренных в соглашении, права, обязанности и обязательства в
отношении уплаты налогов и обязательных платежей, установленных для Сахалинского
проекта, определяются в дополнении 1 "Налоги и обязательные платежи"
приложения Е к соглашению "Сахалин-2".
В соответствии с
пунктом 3а данного дополнения компания, родственные ей организации, их
подрядчики и субподрядчики (за исключением налога на прибыль) не являются
плательщиками каких-либо налогов, в том числе налога на добавленную стоимость,
которым облагаются товары, услуги, предоставляемые нерезидентами Российской
Федерации, налогов на превышение установленного норматива фонда заработной
платы, таможенных пошлин и сборов, отчислений в дорожные фонды, налогов на
имущество, другие ценности
и средства, а также любых других сборов и платежей, установленных в настоящее
время или устанавливаемых в дальнейшем в отношении прибыли или выручки,
получаемых в связи с Сахалинским проектом, относящейся к нему деятельности, а
также имущества, которое приобретается в собственность в связи с проектом или
арендуется у иностранных организаций в связи с ним.
Согласно пунктам 1 и 2а указанного
дополнения компания, ее подрядчики и субподрядчики в отношении своих доходов от
Сахалинского проекта являются плательщиками налога на прибыль в соответствии с
положениями Закона о налоге на прибыль в редакции, действовавшей на 01.01.1994.
При этом условия, ставки и порядок взимания налога на прибыль должны оставаться
без изменения в течение всего срока действия соглашения, включая сроки его
продления. Ставка налога на прибыль компании, ее подрядчиков и субподрядчиков,
исчисленного в соответствии с дополнением 1, не должна превышать 32 процентов.
Суды, руководствуясь пунктом 7 статьи 2
Федерального закона от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе
продукции" (далее - Закон о СРП) и пунктом 15 статьи 346.35 Кодекса,
пришли к выводу о необходимости применения к обществу как к подрядчику компании
режима налогообложения, определенного в дополнении 1 "Налоги и
обязательные платежи" приложения Е к соглашению
"Сахалин-2", и, как следствие, об исчислении налога на прибыль в
отношении спорных доходов по ставке 32 процента в соответствии с Законом о
налоге на прибыль.
Обосновывая этот вывод, суды указали, что
соглашение "Сахалин-2" было заключено до принятия Закона о СРП. В
данном Законе, вводившем регулирование порядка исчисления и взимания налогов в
связи с исполнением соглашений о разделе продукции, была закреплена норма,
ограничивающая применение Закона в отношении соглашений, заключенных до
вступления его в силу. Исходя из пункта 7 статьи 2 Закона о СРП соглашения,
заключенные до вступления в силу этого Закона, подлежат исполнению в соответствии
с определенными в них условиями. При этом положения Закона о СРП применяются к
указанным соглашениям в той мере, в какой их применение не противоречит
условиям таких соглашений и не ограничивает права, приобретенные и
осуществляемые инвесторами в соответствии с этими соглашениями.
В дальнейшем
аналогичная норма была закреплена пунктом 15 статьи 346.35 Кодекса, согласно
которому при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных до
вступления в силу Закона о СРП, применяются условия освобождения от уплаты
налогов, сборов и иных обязательных платежей, а также порядок исчисления,
уплаты и возврата (возмещения) уплачиваемых налогов, сборов и иных обязательных
платежей, которые предусмотрены названными соглашениями. В случае несоответствия положений налогового законодательства
условиям таких соглашений применяются условия этих соглашений.
Однако суды, делая указанный вывод, не
учли следующего.
До принятия Закона
о СРП вопросы заключения соглашений о разделе продукции регулировались Указом
Президента Российской Федерации от 24.12.1993 N 2285 "Вопросы соглашений о
разделе продукции при пользовании недрами", пунктом 1 которого соглашение
о разделе продукции определялось как форма договорных отношений государства с
инвестором - пользователем недр, предусматривающая раздел добытого минерального
сырья между договаривающимися сторонами и заменяющая взимание налогов, сборов,
пошлин, в том числе таможенных, акцизов (за
исключением налога на прибыль и платежей за право на пользование недрами).
Из приведенного положения следует, что
установление особого режима налогообложения при заключении соглашений о разделе
продукции допускалось только в отношении инвестора. Соглашение о разделе
продукции, представляя собой договор, заключаемый между государством и
инвестором - пользователем недр, не может регулировать отношения лиц, не
являющихся его сторонами, ни по вопросам исполнения обязательств, ни по
вопросам налогообложения.
Определение соглашения о разделе
продукции как договора, заключаемого между Российской Федерацией и инвестором,
предметом которого является урегулирование отношений названных субъектов по
вопросам поиска, разведки, добычи минерального сырья на указанном в соглашении
участке недр, пользования недрами и раздела произведенной продукции, приведено
и в статье 2 Закона о СРП.
Установление в
отношении инвестора специального налогового режима, предусматривающего
освобождение от уплаты ряда налогов, при выполнении соглашения о разделе
продукции основано на том, что размер налоговой нагрузки, существующей на
момент заключения соглашения, учитывается при определении его условий, в том
числе при расчете прибыльной продукции, подлежащей разделу между государством и
инвестором, и доли данной продукции, причитающейся инвестору. Эти условия, предопределяющие установление в отношении инвестора
специального налогового режима, отсутствуют у лиц, привлекаемых инвестором для
реализации соглашения (подрядчиков и субподрядчиков).
Предусмотренные
пунктом 7 статьи 2 Закона о СРП и пунктом 15 статьи 346.35 Кодекса положения о
сохранении в отношении соглашений о разделе продукции, заключенных до принятия
Закона о СРП, установленного этими соглашениями регулирования по вопросам
налогообложения подлежат применению только в отношении инвестора, поскольку
только он является тем субъектом, правоотношения которого по реализации
соглашения о разделе продукции охватываются предметом регулирования Закона о СРП и главы 26.4 Кодекса.
Правоотношения подрядчиков и
субподрядчиков, привлекаемых инвестором для реализации этих соглашений, не
регулируются Законом о СРП и главой 26.4 Кодекса в том
числе и в части норм, устанавливающих указанное положение о сохранении условий
налогообложения, определенных соглашениями, заключенными до вступления в силу
Закона о СРП.
Следовательно, условия налогообложения лиц,
привлекаемых компанией как инвестором для реализации соглашения
"Сахалин-2", определяются действующим налоговым законодательством без
каких-либо изъятий. Данные изъятия не могут устанавливаться соглашениями о
разделе продукции как не охватываемые предметом регулирования таких соглашений.
Условия налогообложения, определенные в дополнении 1 "Налоги и
обязательные платежи" приложения Е к соглашению
"Сахалин-2", в том числе и в части установленного пунктом 3а
исключения подрядчиков и субподрядчиков из числа плательщиков каких-либо
налогов (за исключением налога на прибыль), применению не подлежат.
При названных обстоятельствах общество
правомерно исчислило налог на прибыль в отношении доходов, полученных в связи с
исполнением заключенного с компанией договора от 01.07.2003 N Y-00873 по
предоставлению производственных сооружений и оборудования береговой базы, в
общем порядке по правилам главы 25 Кодекса с применением налоговой ставки в
размере 24 процентов.
Таким образом, обжалуемые судебные акты в
силу пункта 1 части 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации подлежат отмене.
Кроме того,
поскольку в период осуществления надзорного производства настоящее дело было
повторно рассмотрено Арбитражным судом Сахалинской области и принятое им
решение от 17.02.2010 об удовлетворении требований общества по эпизоду,
связанному с доначислением налога на прибыль в отношении доходов от выполнения
работ по соглашению "Сахалин-2", основывается на подходе, не
соответствующем правовой позиции, выраженной в настоящем постановлении, данное
решение также подлежит отмене.
Содержащееся в настоящем Постановлении
Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации толкование правовых
норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении
арбитражными судами аналогичных дел.
Учитывая изложенное
и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
решение
Арбитражного суда Сахалинской области от 20.10.2008 по делу N А59-1445/08-С15,
постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 и
постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от
22.10.2009 по тому же делу, а также принятое при новом рассмотрении дела
решение Арбитражного суда Сахалинской области от 17.02.2010 по эпизоду,
связанному с доначислением 76 939 587 рублей налога на прибыль в отношении доходов, полученных от выполнения работ по соглашению о разделе
продукции "Сахалин-2", начислением соответствующих сумм пеней и
штрафа, отменить.
В указанной части решение Межрайонной
инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области от 30.04.2008
N 10-В (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по
Сахалинской области от 16.06.2008 N 0088) признать недействительным.
В остальной части решение Арбитражного
суда Сахалинской области от 20.10.2008, постановление Пятого арбитражного
апелляционного суда от 02.03.2009 и постановление Федерального арбитражного
суда Дальневосточного округа от 22.10.2009 оставить без изменения.
Председательствующий
А.А.ИВАНОВ