ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
от 12 января 1999 г. N ГКПИ98-728
Именем Российской Федерации
Верховный Суд Российской Федерации в
составе:
председательствующего - судьи
Верховного Суда РФ Романенкова
Н.С.,
при секретаре
М.,
с участием прокурора Федотовой А.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании
гражданское дело по жалобе Д. о признании недействительным п. 4.6 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 года N
65н,
установил:
Д. обратился в
Верховный Суд Российской Федерации с жалобой о признании недействительным п.
4.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ
6/97, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 03
сентября 1997 года N 65-н, ссылаясь на то, что он является предпринимателем,
осуществляющим свою деятельность без образования юридического лица. При подаче декларации о доходах за 1997 год он включил в состав
расходов стоимость приобретенного им здания универмага по договору
купли-продажи от 18 декабря 1997 года и зарегистрированного в Ханкайском бюро технической инвентаризации 19 декабря 1997
года. Районная госналогинспекция по
Ханкайскому району Приморского края указала на
неверное декларирование расходов, сославшись на Положение по бухгалтерскому учету
"Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденное приказом Министерства
финансов РФ от 3 сентября 1997 года N 65-н, п. 4.6 которого указывает, что
амортизационные отчисления по объектам основных средств начинаются с 1-го числа
месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому
учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания
этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности
или иного вещного права. Поэтому ему пришлось полностью выплатить подоходный
налог со стоимости приобретенного здания.
Он считает, что
нарушено его право на свободное использование своих способностей и имущества
для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической
деятельности, а также предоставленное ст. 10 Федерального закона "О
государственной поддержке малого предпринимательства в Российской
Федерации" как субъекту малого предпринимательства право применять
ускоренную амортизацию основных производственных фондов с отнесением затрат на
издержки производства в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов
основных средств наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты
малого предпринимательства могут списывать дополнительно как
амортизационные отчисления до 50 процентов первоначальной стоимости основных
фондов со сроком службы более трех лет.
Формально Положение о бухгалтерском учете
и отчетности, утвержденное приказом Минфина России от 26 декабря 1994 года, а
также Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ
6/97, утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 3 сентября 1997 года N
65н, распространяются только на юридических лиц. Поэтому при
расчете расходов, связанных с извлечением доходов, физическим лицам
целесообразно ориентироваться на Положение о составе затрат по производству и
реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции
(работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых
при налогообложении прибыли, утвержденное Постановлением Правительства
Российской Федерации от 5 августа 1992 года N 552. Это Положение
ориентировано на юридических лиц, но некоторые методические решения,
использованные в нем, применимы для расчета расходов физических лиц,
осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического
лица.
Согласно письму Госналогслужбы России от
20 февраля 1996 года N НВ-6-08/112 физическим лицам, осуществляющим
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, при учете
затрат рекомендуется группировать их по следующим элементам:
материальные затраты;
амортизационные отчисления;
износ нематериальных активов;
затраты на оплату труда;
прочие затраты.
Начисление амортизации на основные
средства согласно этому документу производится аналогично п. 4.6 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, а в
соответствии со ст. 55 Конституции РФ ограничение конституционных прав граждан
допустимо только федеральными законами.
В судебном заседании заявитель Д. также
пояснил, что введенный в действие Налоговый кодекс РФ устанавливает, что все
неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о
налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Так, п. 2 ст. 54
Налогового кодекса РФ предусматривает, что индивидуальные предприниматели
исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода. Под налоговым
периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к
отдельным налогам (ст. 55 НК РФ). Согласно же п. 4.6 оспариваемого Положения
амортизируемые отчисления по объекту основных средств начинаются с первого
числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Представители
заинтересованного лица - Министерства финансов Российской Федерации - Ф.Н.А.,
Г., Ф.Н.Г. возражали против удовлетворения жалобы, поскольку Положение по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденное
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 года N
65н, устанавливает методические основы формирования в бухгалтерском учете
информации об основных средствах, находящихся в организации на праве
собственности, хозяйственного ведения,
оперативного управления и договора аренды.
Минфин России не распространял действие
указанного Положения на физических лиц и граждан, занимающихся
предпринимательской деятельностью без образования юридического лица.
Выслушав заявителя Д., представителей
Министерства финансов РФ Ф.Н.А., Г., Ф.Н.Г., исследовав материалы дела и
заслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры РФ Федотовой А.В.,
полагавшей жалобу оставить без удовлетворения, Верховный Суд Российской
Федерации не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как установлено в судебном заседании,
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 года N
65-н утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных
средств" ПБУ 6/97. Данный акт зарегистрирован в Министерстве юстиции РФ 13
января 1998 года N 1451. Положение издано в соответствии с
Федеральным законом РФ от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском
учете" и устанавливает методические основы формирования в бухгалтерском
учете информации об основных средствах, находящихся в организации на праве
собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления и договора
аренды, в том числе включая определение порядка амортизации основных средств.
Пункт 4.6 названного Положения
предусматривает, что амортизационные отчисления по объекту основных средств
начинаются с первого числа следующего за месяцем принятия
этого объекта к бухгалтерскому учету и начисляются до полного погашения
стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в
связи с прекращением права собственности или иного вещного права.
Действующее на
территории Российской Федерации Постановление Совета Министров СССР от 22
октября 1990 года N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на
полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" и принятое
во исполнение данного Постановления Положение о порядке начисления
амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве
устанавливает, что начисление амортизации по основным фондам, вновь введенным в
эксплуатацию, начинается с первого
числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию, а по выбывшим
основным фондам прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем
выбытия (п. 21).
Заявитель Д. является предпринимателем,
осуществляющим свою деятельность без образования юридического лица (л.д. 7).
В соответствии с п. 2 ст. 4 Федерального
закона РФ от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"
физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке,
установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
Согласно ст. 12
Закона РФ от 7 ноября 1991 года "О подоходном налоге с физических
лиц" (с последующими изменениями и дополнениями) состав расходов,
связанных с извлечением дохода, определяется у индивидуального предпринимателя,
осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица,
применительно к Положению о составе затрат по производству и реализации
продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг),
и о порядке формирования финансовых результатов,
учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденному
Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года N 552
с последующими изменениями.
При учете затрат они группируются по
следующим элементам:
материальные затраты;
амортизационные отчисления;
износ нематериальных активов;
затраты на оплату труда;
прочие затраты.
В пункте 9 названного Положения в
элементе "Амортизационные отчисления" индивидуальным предпринимателем
отражаются суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных
производственных фондов, исчисляемых исходя из балансовой стоимости и
утвержденных в установленном порядке норм, включая ускоренную амортизацию их
активной части, производимую в соответствии с законодательством.
Статья 10
Федерального закона РФ от 14 июня 1995 года N 88-ФЗ "О государственной
поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", к которым
также отнесены индивидуальные предприниматели, предоставляет субъектам малого
предпринимательства право применения ускоренной амортизации основных
производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства, в два
раза превышающих нормы, установленные для соответствующих видов основных
средств.
Между тем в
соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа
1994 года N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и
переоценке основных фондов (в редакции Постановлений Правительства РФ от 31
декабря 1997 года N 1672, от 24 июня 1998 года N 627) право применения
механизма ускоренной амортизации активной части основных производственных
фондов предоставляется предприятиям и организациям с целью создания условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики
и внедрения эффективных машин и оборудования.
Перечень высокотехнологичных отраслей и
эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм
ускоренной амортизации, устанавливается федеральными органами исполнительной
власти.
Исходя из того, что
Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97
принято Министерством финансов РФ в пределах полномочий данного органа
исполнительной власти, содержащиеся в п. 4.6 Положения правила об
амортизационных отчислениях по основным средствам соответствуют Федеральному
закону РФ "О бухгалтерском учете" и иным нормативным актам, жалоба
заявителя Д. о признании недействительной оспариваемой нормы, как
противоречащей действующему законодательству и нарушающей его права и свободы, является несостоятельной.
На основании изложенного
и руководствуясь ст. ст. 191, 192, 197, 239.7 ГПК РСФСР, Верховный Суд
Российской Федерации
решил:
жалобу Д. о признании недействительным п.
4.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ
6/97, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3
сентября 1997 года N 65-н, оставить без удовлетворения.
Решение может быть обжаловано или
опротестовано в Кассационную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в
течение десяти дней после вынесения судом решения в окончательной форме.
Судья Верховного Суда
Российской Федерации
Н.С.РОМАНЕНКОВ